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寻找“外籍员工”工薪纳税的节税点

来源: Tax518   发布:2012/3/20 0:18:30

  在华居住时间分析  我国税法将纳税人分为负无限纳税义务的居民纳税人和负有限纳税义务的非居民纳税人2类。

  对于外籍人士来说,判断纳税人身份的主要依据是其在华居住时间的长短,而且非居民纳税人在华居住时间长短不同,其纳税义务的轻重也各不相同。可见,外籍人士在华纳税义务的轻重就与其在华居住时间长短有直接关系了。
  根据《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的 通知》(国税发〔1999〕58号)的规定,对在中国居住满5年的外籍人士,从第6年起的以后各年度中,凡在境内居住满1年的,应当就其来源于中国境内和 境外全球范围的工资、薪金所得申报纳税被视为税收意义上的中国居民(即居民纳税人)。根据《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得工资、薪金所得纳 税义务问题的通知》(国税发〔1994〕148号)的规定,对在中国境内居住满1年而不超过5年的外籍人士,可就其在中国境内工作期间由中国境内企业或 个人雇主支付,或由中国境外企业或个人雇主支付的工资、薪金所得纳税,而对其离境期间由中国境外企业或个人雇主支付的工资、薪金所得可以不申报纳税。根据 《关于在中国境内无住所的个人缴纳所得税涉及税收协定若干问题的通知》(国税发〔1995〕155号)的规定,对在中国境内连续或累计居住时间超过90天 (与中国签署了双重征税协定国家的居民为183天,简称183天)但不满1年的外籍人士,则仅就其实际在中国境内工作期间取得的、由中国境内外企业或个人 雇主支付的工资、薪金所得纳税,而其在中国境外工作期间取得的工资、薪金所得可以不予纳税;对在一个纳税年度中在中国境内居住不超过90天(或183天) 的外籍人士,则被视为临时来华者,其来自于中国境内工作期间的工资、薪金所得仅就中国境内企业或个人负担的部分纳税,而由境外雇主支付且不由境内企业负担 的工资、薪金所得可以不予纳税。
  由上述规定可以看出,对在中国境内无住所的外籍人士纳税义务轻重取决于其在中国境内居住时间的长短。外籍人士在华居住5年以上、1年~5年、90天 (或183天)~1年、90天(或183天)以下这4个不同时间范围内,国家依此免除了外籍人士的部分纳税义务,其税负有较大差异。因此,外籍人士应该把 握好这些时间界限,通过合理安排自己的居住时间,减轻个人所得税税负。
  对长期在华居住的外籍人士,应尽量避免自己在中国境内连续居住5年时间,在连续5年时间内的某一年度内要安排一次超过30天或多次累计超过90天的离 境,就可以使其离境期间由中国境外企业或个人雇主支付的工资、薪金所得,及境外财产转让、租赁收入等其他境外收入免予在境内纳税。如果外籍人士确因工作需 要在中国境内连续居住5年以上,也应在这以后的任意一个年度内(最好在第5年)安排一次超过30天或多次累计超过90天的离境,以终止这个5年期限,使其 在当年及以后连续5年时间内,只就其来自于中国的收入缴纳个人所得税。
  对短期来华的外籍人士,应尽量将自己在中国境内居住时间控制在90天(或183天)之内,使自己在中国境内期间由外国企业支付的工资、薪金所得免予在境内纳税。
  能否转换工资薪酬来源地
  我国税法对非居民纳税人仅就其来自于中国境内的所得缴纳个人所得税,而对其来源于境外的所得免予征税,并对非居民纳税人的工资、薪金来源地的认定进行 了明确规定。《个人所得税法实施条例》第五条和国税发〔1994〕148号第一条及第二条规定,因任职、受雇等而实际在中国境内工作期间取得的工资、薪 金,属于来源于中国境内的工资、薪金所得。
  同时,根据我国《国家税务总局征收个人所得税若干问题的规定》(国税发〔1994〕89号)的规定,纳税义务人在境内、境外同时取得工资、薪金所得 的,应根据规定的原则判断其境内、境外取得的所得是否为来源于一国的所得。对纳税义务人能够提供在境内、境外同时任职或者受雇及其工资、薪金标准的有效证 明文件,可判定其所得是来源于境内和境外所得,应按税法相关条例的规定分别减除费用并计算纳税,不能提供上述证明文件的,应视为来源于一国的所得,如其任 职或者受雇单位在中国境内,应认为是来源于中国境内的所得,如其任职或受雇单位在中国境外,应认为是来源于中国境外的所得。通过分析上述法规可以看出,对 在中国境内居住1年以上5年以下的外籍人士,当其取得由境外企业支付的工资、薪金所得时,如果能够提供在境外任职或者受雇及其工资、薪金标准的有效证明文 件,其工资、薪金所得可判定为来源于境外所得,由境外企业支付的工资、薪金所得可以不在境内纳税。反之,如果不能提供在境外任职或者受雇及其工资、薪金标 准的有效证明文件,即使该工资、薪金所得由境外企业支付也应该在境内纳税。
  对在中国境内居住90天(183天)以上1年以下的外籍人士,如果能够提供在境外任职或者受雇及其工资、薪金标准的有效证明文件,该工资、薪金所得可 判定为来源于境外所得,可以不在境内纳税。因此,对外派到中国境内工作的外籍人士,应向派出企业索取其境外任职及其工资、薪金标准的证明文件,这样可以使 其外派企业支付的工资、薪金在中国免予征税。在条件许可的前提下,也可以适当提高其中国境外企业支付的工资、薪金水平,适度降低中国境内企业支付的工资、 薪金水平,从而达到降低其个人所得税税负的目的。
变换所得税的纳税税种
  对于在华投资举办外商投资企业的外籍人士来说,从企业取得相同数量的工资、薪金或红利需要缴纳的所得税种类及金额是不同的。
  外籍人士的工资、薪金可以作为费用抵减外商投资企业的所得税,但其工资、薪金所得需要缴纳个人所得税,而外籍人士从外商投资企业取得股息红利所得则需要缴纳企业所得税,但是可以依法免予征收个人所得税。
  根据新企业所得税税法,外资高新企业适用15%的所得税税率(其他外资企业则适用25%的所得税税率);而个人工资、薪金适用的超额累进税率为 5%~45%,且由于这一类外籍人士工资、薪金水平较高,实际适用的税率多在40%以上。对在中国境内投资的外籍人士可以将其在企业所得税前列支的工资、 薪金所得转化为从企业所得税后列支的股息红利所得,使其获得的收入缴纳企业所得税而不是缴纳个人所得税,从而达到大幅度降低税负的目的。
  例如,美国人Paul在苏州投资开办了一家高新技术型外商投资企业(适用15%的所得税税率),并担任公司董事长月工资收入为40000美元(1美元 折合8元人民币),折合人民币320000元。其月工资应交个人所得税为126465元[(320000-4800)×45%-15375],税后工资收 入为193535元(320000-126465),实际税负率为39.5%。
  经筹划,Paul将工资收入降低到1500美元,折合人民币12000元,但每月从企业获得红利38500美元,折合人民币308000元,每月从企 业仍获得收入320000元。这时,其每月应交个人所得税为1065元[(12000-4800)×20%-375]。其从外商投资企业分得的红利免缴个 人所得税,但由于红利不能在所得税前扣除,需要增缴的企业所得税为54353元[308000÷(1-15%)×15%]。
  这样,其每月缴纳的个人所得税和企业所得税共为55418元(54353+1065),实际税负率为17.3%。与前一方案相比,由于将其部分收入转换为缴纳企业所得税,每月少缴纳税款71047元(126465-55418),税负总额降低了56.2%。
  转变计税项目我国现行个人所得税法采用的是分类所得税制,即将个人取得的所得分为工资、薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、利息股 息红利所得、财产租赁所得、财产转让所得、偶然所得等11类项目,并分别采用不同的费用减除规定、不同的税率和不同的计税方法计算缴纳个人所得税。显然, 一笔相等金额的收入,如果税目不同,计算缴纳的个人所得税是不同的,甚至相差很大,这为外籍人士进行纳税筹划提供了空间。
  因此,对工资、薪酬较高、实际适用税率在25%以上的外籍人士,在条件允许时企业可将其部分工资、薪金所得转化为劳务报酬所得(通常适用20%的税 率)、稿酬所得(实际适用14%的税率)、利息(适用20%的税率)等,通过降低适用税率、增加扣除金额的方式降低个人所得税负担。例如,根据国税发 〔1994〕89号文件的规定,个人由于担任董事职务所取得的董事费收入,属于劳务报酬所得性质,可将部分外籍人士安排为公司董事会成员,在保证年度总收 入不变的前提下,将其一部分工资、薪金转变为董事津贴,从而使其工资、薪金所得转变为劳务报酬所得。

降低名义工资我国税法对企业以现金形式发放给个人的住房、伙食等补贴全额计入纳税人当月工资、薪金收入计征个人所得税,但对外籍人士以非现金形式或实报实 销形式取得的某些补贴则免征个人所得税。根据《关于个人所得税若干政策问题的通知》(财税字〔1994〕20号)、《关于外籍个人取得有关补贴征免个人所 得税执行问题的通知》(国税发〔1997〕54号)和《关于外籍个人取得港澳地区住房等补贴征免个人所得税的通知》(财税〔2004〕29号)的规定,外 籍人士在大陆或香港、澳门以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费、境内外出差补贴、探亲费、语言训练费、子女教育费,暂免 征收个人所得税;根据《关于外商投资企业和外国企业的雇员的境外保险费有关所得税处理问题的通知》(国税发〔1998〕101号)的规定,由企业支付的确 属于按照有关国家法律规定应由雇主负担的社会保障性质的境外保险费,可不计入雇员个人的应纳税所得额。因此,企业可以根据外籍人士费用的实际发生情况,改 变工资、薪金的支付方法,相应地降低名义工资数额,从而降低个人所得税,增加个人实际收入水平。如果把外籍人士的现金工资转变为以非现金形式或实报实销形 式提供的上述补贴,可减少个人所得税,从而增加其税后净收入。
例如:Smith是上海某外资企业的总工程师,企业支付给Smith的月工资为12000美元(1美元折合人民币7.6元),折合人民币91200元,同 时每月收到月薪25%的生活费补贴22800元,年收入为1368000元〔(91200+22800)×12〕。为子女学习需要,Smith全家在香港 居住。几年来,Smith除在上海的日常生活开支外,在香港每月要支付住房租金8000元、交通费用5000元、伙食费10000元、子女教育费5000 元,每年发生探亲费84000元。则Smith每月应交个人所得税33765元〔(91200+22800-4800)×45%-15375〕,年应交个 人所得税405180元(33765×12),实际税负率为29.6%。经过筹划,在Smith的年收入总额1368000元不变的情况下,改变 Smith的收入构成,将其月薪降为63200元,仍保留月薪25%的生活费补贴15800元,但每年按其实际发生的费用报销的金额为420000元,其 中住房补贴96000元、探亲费84000元、子女教育费60000元和伙食费120000元。这样Smith每月应交个人所得税19595元 〔(63200+15800-4800)×35%-6375〕,年应交个人所得税235140元(19595×12),实际税负率为17.2%。通过降低 其个人名义工资,Smith一年就可以节约个人所得税170040元(405180-235140),税负率降低了12.4%。  改变工薪发放方式我国 个人所得税法对工资、薪金所得项目适用九级超额累进税率,企业每月给外籍人士发放的工资越高,需要缴纳的个人所得税就越多。企业发放的加班奖、季度奖、半 年奖等各种奖金,根据《关于在中国境内有住所的个人取得奖金征税问题的通知》(国税发〔1996〕206号)的规定,应该在实际发放月份与工资一起按适用 税率计算缴纳个人所得税。但是,根据《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》(国税发〔2005〕9号)的规定,对个人取 得的年终一次性奖金单独作为一个月的工资、薪金计算纳税,计算时先将当月取得的全年一次性奖金除以12个月,并按其商数确定适用税率和速算扣除数。通过对 比不难看出,发放一定数量的年终一次性奖金可以降低外籍人士工资、薪金的适用税率。因此,对每月工资、薪金很高的外籍人士来说,企业可以将每月一定数额的 工资、薪金放在年终作为年终一次性奖金发放,以降低个人所得税适用税率,从而达到少纳个人所得税的目的。
  例如:某公司人力资源部副经理Tony每月固定薪金折合人民币为88000元,年终无一次性奖金Tony每月缴纳的个人所得税为22905元 〔(88000-4800)×40%-10375〕,年应纳个人所得税额为274860元(22905×12),实际税负率为26%。经过对工资和年终一 次性奖金的结构进行测算,Tony提出在年薪总额1056000元(88000×12)不变的情况下,提出月工资48000元和年终一次性奖金 480000元的薪酬发放方案并为公司采纳。这时,Tony全年12个月工资应缴纳的个人所得税额为 115020{〔(48000-4800)×30%-3375〕×12},年终一次性奖金480000元除以12后适用25%的税率和1375的速算扣除 数,这样年终一次性奖金应缴纳的个人所得税额为118625元(480000×25%-1375),全年缴纳个人所得税总额为233645元 (115020+118625),实际税负率为22%,节约个人所得税41215元(274860-233645),税负率降低了4%。